14.1. Задачи, объекты и источники информации экспертного исследования операций с материально-производственными запасами

14.2. Методика экспертного исследования операций с материально-производственными запасами

Основные понятия темы: материально-производственные запасы, экспертное исследование, готовая продукция, имущество, себестоимость, первичная документация, регистры синтетического и аналитического учета, бухгалтерская отчетность, эксперт, инвентаризация, инспектирование, контрольно-выборочное сличение, наблюдение, незаконные операции, неотфактурованные поставки, хищение материалов, материально ответственные лица, расходование сырья и материалов, типовые нарушения.

14.1. К материально-производственным запасам (МПЗ) относятся:

1) часть имущества организации, используемое в качестве сырья и материалов при производстве продукции, предназначенной для продажи, а также при выполнении работ, оказании услуг;

2) готовая продукция и товары для перепродажи;

3) имущество, используемое для управленческих нужд организации.

Не включаются в состав МПЗ незавершенное производство и активы, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев.

Целью экспертного исследования операций с МПЗ является проверка сохранности ценностей, законности операций по заготовлению, поступлению и отпуску запасов, правильности определения фактической себестоимости, норм расходования и сверхнормативного списания материалов, а также установление суммы материального ущерба.

Задачи экспертного исследования операций с МПЗ:

— выявление фактов присвоения, недостачи, завышения расходов;

— содействие рациональному использованию оборотных средств;

— выявление нарушений при движении материальных ценностей и их профилактика.

Объекты исследования МПЗ:

— достоверность документального оформления операций по заготовлению, поступлению и отпуску материальных производственных запасов;

— количественная и качественная приемка материальных ценностей от поставщиков, а также внутреннее перемещение между материально-ответственными лицами, складами, отделами, структурными подразделениями и производством;

— закрепление материальной ответственности;

— сохранность запасов при хранении;

— соблюдение норм расхода материалов;

— брак и порча, недостача ценностей, причиненный ущерб, их обоснованность и ответственные лица;

— первичная документация по учету МПЗ;

— анализ эффективности использования запасов;

— соответствие данных складского и оперативного учета движения запасов в подразделениях организации данным бухгалтерского учета.

Источниками информации экспертного исследования операций с материально-производственными запасами служат различные документы, в частности, нормативная документация:

— Положение по бухучету «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01);

— Методические указания по бухучету материально производственных запасов: Приказ Минфина от 28 декабря 2001 г. № 119н;

— Нормы естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. № 814.

Кроме нормативных документов исследуются бухгалтерские документы и отчетность, а также внеучетная информация:

— среди первичной документации исследуются, в частности, договоры на поставку продукции и договоры о полной материальной ответственности сотрудников, доверенности, расходные и приходные ордера, акты о приемке материалов, акты об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений. Особо тщательно изучают документы на отпуск ТМЦ: лимитно-заборные карты, требования-накладные, накладные на отпуск материалов на сторону и ТТН, график выпуска готовой продукции, приемо-передаточные накладные и др.;

— в совокупности с первичными расходно-приходными документами или отдельно проверяют материалы инвентаризации: форма № ИНВ3 «Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей», форма № ИНВ19 «Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей», форма № ИНВ22 «Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации», а также акты, принятые руководством по результатам инвентаризации;

— регистры синтетического и аналитического учета исследуются с применением расчетно-аналитических методов: при экспертизе изучаются журналы-ордера и ведомости учета, движения готовой продукции, журналы-ордера по счетам 10 «Материалы», 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция»; карточка учета материалов, журнал учета товарно-материальных ценностей, сданных на хранение, журнал учета поступающих грузов, журнал учета поступления продукции, товарно -материальных ценностей в места хранения, карточка количественно-стоимостного учета, товарный отчет, отчет о движении материалов;

— бухгалтерская отчетность: бухгалтерский баланс, приложения к бухгалтерскому балансу;

— внеучетной информацией для целей исследования может являться любая документация, касающаяся движения ТМЦ в организации, в том числе и черновые бухгалтерские записи, а также: приказы, распоряжения руководителя, договоры, акты ревизий и проверок материальных ценностей, заключения экспертных проверок технологии производства, товароведческих экспертиз, материалы дела.

Используя информацию, зафиксированную в указанных документах, эксперт исследует прежде всего сохранность материальных ресурсов: заключение договоров о материальной ответственности работников, соблюдение трудового законодательства, создание условий для введения в действие договоров; наличие подписей материально ответственных лиц на учетных регистрах, отражающих движение ценностей.

Экспертиза изучает организацию текущего контроля над сохранностью и расходованием ценностей, работой материально ответственных лиц, сроки проведения инвентаризаций, их качество и влияние на сохранность ценностей.

14.2. Для проверки операций с материальными ценностями используются следующие основные методы и процедуры:

— инспектирование выявляет наличие имущества по учетным данным, количественную и стоимостную оценку материальных ценностей;

— контрольно-выборочное сличение — к фактическим остаткам материальных ценностей на дату предыдущей инвентаризации прибавляется документальный приход ценностей и вычитается документальный расход ценностей, исчисляется учетный остаток, который сверяется с фактическими данными;

— наблюдение — эксперт, не вмешиваясь, отслеживает ход выполнения определенного процесса другими лицами (контрольного запуска сырья и материалов в производство или контрольного обмера);

— запрос может быть сформирован в письменной или устной форме, адресатами запроса могут быть правоохранительные органы и сотрудники проверяемой организации;

— подтверждение носит более конкретный характер, чем запрос. Применяется для оценки достоверности данных о дебиторской или кредиторской задолженности, налоговой информации при сверке расчетов с контрагентами организации или налоговыми органами;

— пересчет проверяет правильность осуществления сложных расчетов и выбранных формул (калькуляция себестоимости единицы продукции);

— баланс сырья, материалов и выхода продукции позволяет выявить отклонения от нормативов расхода сырья, материалов и выхода продукции и позволяет убедиться в достоверности исчисления финансового результата.

Могут использоваться результаты проведенной инвентаризации материально-производственных запасов, которая может быть плановой или внезапной, назначается приказом руководителя, но не реже одного раза в год перед составлением годового баланса.

Расчетно-аналитические методы основаны на применении экономического анализа, статистических расчетов, экономико-математических методов.

С помощью метода экономического анализа сравнивают фактические показатели с плановыми, нормативными, сметными показателями, с рыночными или со среднеотраслевыми данными.

Аналитические и статистические расчеты: составляются сличительные ведомости, таблицы сопоставления расхода материалов и их накопления за определенный промежуток времени. Показатели фактического расхода сравниваются с нормативными и выявляются факты перерасхода или экономии.

Экономико-математические методы помогают выявить перерасход сырья и материалов в заготовочных цехах при раскрое тканей, листового железа, распиловке фанеры, древесины на детали и т.п.

Экспертизу МПЗ с применением расчетно-аналитических методов можно разделить на проверку их фактического наличия с помощью инвентаризации и проверку правильности оценки ценностей в учете и отчетности.

Выявление незаконных операций по учету материалов.

Поступление материалов осуществляется:

— от поставщиков по договорам купли-продажи, договорам поставки и другим договорам, а также от подотчетных лиц, закупивших эти материалы за наличный расчет;

— путем изготовления материалов силами организации;

— путем внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

— путем получения организацией безвозмездно (включая договор дарения);

— в результате списания основных средств.

Необходимо проверить полноту оприходования материальных ценностей, соответствие их по качеству, ассортименту, ценам и количеству, указанному в договорах поставки и приемных документах, составленных материально-ответственными лицами, а также материалов, поступивших без сопроводительных документов.

Каждый случай недопоставки товаров против количества, указанного в сопроводительных документах, исследуется с даты возникновения недостачи до времени ее погашения.

Неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком).

К неотфактурованным поставкам не относятся поступившие, но не оплаченные материальные запасы, на которые имеются расчетные документы. Такие материальные запасы принимаются и приходуются организацией в общеустановленном порядке с отнесением задолженности по их оплате на счета расчетов.

Неотфактурованные поставки принимаются на склад с составлением акта о приемке материалов. Он составляется не менее чем в двух экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется поставщику.

При проверке правильности оформления актов приемки, необходимо выявить имеющиеся расхождения, выяснить своевременность предъявления претензий поставщику. С этой целью используют метод встречной проверки.

Для проверки правильности произведенных расчетов сверяют записи в регистрах бухучета с данными предъявленных счетов, договоров, документов об оплате поставщика. При наличии задолженности необходимо установить дату ее возникновения и причину ее образования.

При проверке поступлений материалов на склады организации от подотчетных лиц необходимо сверить журнал учета поступающих материалов с товарными чеками авансового отчета, приходными ордерами и карточками учета материалов.

Следует также провести контроль над выполнением договоров, правильностью их составления и соответствием законодательству.

При проверке поступления на склад материалов собственного изготовления, отходов производства, материалов, оставшихся от ликвидации основных средств, проводится сверка данных журнала учета поступающих материалов с данными накладных на внутреннее перемещение и карточек учета материалов.

Чтобы исключить хищение материалов в процессе их хранения выборочно проверяют порядок оформления учета материалов на складе по журналу учета поступающих грузов, а также по специальной книге кладовщика, в которой отражаются материалы, находящиеся на ответственном хранении, и карточкам складского учета.

В ходе проверки выясняют закрепление материальной ответственности за работниками, расстановку материально-ответственных лиц на предприятии, своевременное оформление приемки и отпуска ценностей, а также проведение инвентаризации.

Неучтенные излишки материалов и готовой продукции могут создаваться путем:

— замены сырья при изготовлении готовой продукции;

— обсчета сдатчиков сырья и материалов в весе, влажности, понижении их сортности;

— обвеса, обсчета, обмера покупателей при отпуске им готовых изделий;

— необоснованного оформления актов на потери материалов при их транспортировке или хранении на складах;

— неоформления бухгалтерских документов при поступлении материальных ценностей;

— завоза сырья и материалов от поставщиков в больших количествах, чем указано в сопроводительных документах, или завоза ценностей без документального оформления (сторонние товары);

— завоза от поставщиков доброкачественного сырья и материалов вместо отходов, показанных в сопроводительных документах;

— внесения в сырье и материалы посторонних или более низкого качества однородных веществ с целью увеличения их количества или веса.

Эксперт должен проверить правильность определения производственной себестоимости готовой продукции, расчетов и списания сумм отклонений фактической себестоимости от плановой; правильность оценки готовой продукции.

Основными вопросами проверки правильности расходования сырья и материалов в производстве являются:

— обоснованность и документальная определенность норм расхода;

— соблюдение норм расхода в производстве;

— фактическое расходование материалов в подразделениях.

При проверке выбытия материалов на сторону проводится сплошная документальная проверка оформления продажи и дарения материалов.

Поскольку при передаче организацией материалов в собственность другому юридическому лицу по договору купли-продажи либо в обмен на другой товар по договору мены отпуск оформляется накладной на отпуск материалов на сторону по форме № М-15, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. № 71а, эксперт проверяет правильность оформления этих документов (договоров и накладных).

Особое внимание следует уделять ценам реализации материалов — в организации на них должны быть утверждены отпускные цены.

Эксперт изучает эффективность ценовой политики и фактическое соблюдение должностными лицами дисциплины отпускных цен на материалы.

Типовые нарушения при учете материально-производственных запасов:

— несвоевременный отчет за доверенности на получение материальных ценностей от поставщиков;

— нарушения, связанные с ведением регистров бухгалтерского учета, чаще всего заключаются в несоответствии данных аналитического и синтетического учета;

— неправильная корреспонденция счетов иногда применяется с целью завуалировать в учете хищение, совершенное в сговоре бухгалтером и материально ответственным лицом.

— противоречия в регистрах учета между данными на конец одного периода времени и начало следующего за ним периода;

— отклонения фактических экономических показателей от плановых, нормативных или расчетных, а также неоправданные изменения в динамике отдельных расчетных показателей;

— не проведение в установленные сроки инвентаризаций или их формальное проведение;

— неиспользование материально ответственными лицами и бухгалтерами в течение ряда лет трудовых отпусков;

— списание материальных ценностей на счета затрат без их предварительного оприходования.

При экспертизе операций с материально-производственными запасами могут быть привлечены другие специалисты-эксперты (химико-технологический анализ, контрольный запуск сырья и материалов в производство, контрольный обмер). Например, судебно-бухгалтерская экспертиза операций с материальными ресурсами при необходимости использует выводы товароведческих экспертиз относительно качества сырья и материалов, технологических экспертиз — в части технологии обработки сырья, полуфабрикатов и изделий, изготовления продукции, соответствие продукции израсходованному сырью.

Темы докладов

1. Приобретение производственных запасов за наличный расчет

2. Значение аналитического учета производственных запасов

Вопросы для самоконтроля

1. Каковы объекты экспертизы операций с материально-производственными запасами?

2. Назовите основные источники информации, используемые при экспертизе операций с материально-производственными запасами.

3. Какие методы применяет эксперт при исследовании операций с материально-производственными запасами?

4. Какие расчетно-аналитические методы применяются при экспертизе операций с материально-производственными запасами?

5. Как осуществляется исследование сохранности материально-производственных запасов и организации материальной ответственности?

6. Назовите основные документальные приемы проверки.

7. Как проверить правильность отражения операций по списанию недостач и потерь от порчи имущества?

Выполнение заданий (решение задач) (с последующим обсуждением их результатов)

Задание 1. Сформируйте массив основных источников информации, используемых при экспертизе операций с материально — производственными запасами.

Задание 2. Какова цель проверки норм, нормативов и смет расходов сырья, материалов при производстве продукции (работ, услуг)?

Задание 3. В результате инвентаризации АЗС 01.08.2013 г. были установлены:

— недостача бензина А-76 — 2 т;

— излишек бензина АИ-92 — 1,5 т.

Экспертом рассчитана норма естественной убыли с учетом коэффициентов весенне-летнего периода, которая составила для бензина А-76 — 190 кг.

Возможна ли в таком случае пересортица? Почему? Какова сумма материального ущерба, если цена 1 кг бензина А-76 — 14 руб., бензина АИ-92 — 18 руб.? Установите круг ответственных лиц.

Формы и виды самостоятельной работы студентов: проработка лекционного материала, проработка учебников, учебных пособий, монографий, научных статей, выполнение заданий, подготовка к семинарскому занятию, докладу.